Bei einer gGmbH handelt es sich um eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung, die ausschließlich und unmittelbar steuerbegünstigte Zwecke nach den §§ 51 ff. der Abgabenordnung verfolgt. Sie darf gemäß § 4 Satz 2 GmbHG die Abkürzung „gGmbH“ tragen.
Nun kommt es durchaus vor, dass auch Anteile an einer gGmbH verkauft werden. Dabei stellt sich die Frage, welchen Wert man einem Anteil an einer gGmbH zumessen darf. Hierzu hat der BFH vor langer Zeit in seinem Beschluss vom 12.10.2010 – I R 59/09 erste Aussagen getroffen. Anteile an einer gemeinnützigen GmbH, deren steuerbegünstigte Zwecke auch nach dem Anteilseignerwechsel weiterverfolgt werden sollen, sind für einen steuerpflichtigen Erwerber nicht mehr wert als höchstens den Nominalwert der Anteile zuzüglich des gemeinen Werts der vom bisherigen Gesellschafter geleisteten Sacheinlagen. Denn nur diese, nicht dagegen Gewinne, dürfen an den Gesellschafter ausgekehrt werden. Zahlt daher eine steuerbegünstigte Körperschaft für Anteile an einer gemeinnützigen Kapitalgesellschaft einem steuerpflichtigen Anteilseigner mehr als diese Beträge, liegt darin regelmäßig eine Mittelfehlverwendung, weil dem bisherigen Anteilseigner mehr als der Wert entgolten wird, der den Anteilen bei Fortführung des steuerbegünstigten Zwecks zukommt.
Aus diesen Ausführungen wird die Grundaussage abgeleitet, dass Anteile an einer gGmbH nicht mehr wert sind als das Nominalkapital zuzüglich des gemeinen Werts der geleisteten Sacheinlagen des Gesellschafters. Das ist durchaus nachvollziehbar und sicherlich in vielen Konstellationen als zutreffendes Ergebnis zu werten. Nach meinem Dafürhalten darf man jedoch den BFH-Beschluss als abschließend bezeichnen und den Werte-Gedanken auf alle Sachverhalte anwenden. Denn es kann durchaus zu Situationen kommen, in denen ein darüber liegender Kaufpreis zulässig erscheint.
Im Streitfall war der Erwerber des Geschäftsanteils eine steuerbegünstigte Körperschaft. Ohne Zweifel hat diese die Vorgaben der Mittelverwendung und des Drittbegünstigungsverbots einzuhalten. Allerdings kann man im Rahmen der Kaufpreisbemessung m. E. durchaus mitberücksichtigen, wie die zu erwerbende Gesellschaft „ausgestattet“ ist. Verfügt bspw. die Gesellschaft über eine freie Rücklage, wird damit auch steuerbegünstigt zulässiges Potential erworben. Insoweit erscheint es fraglich, ob tatsächlich eine schädliche Mittelfehlverwendung vorliegt, wenn faktisch eine „Bereicherung“ gegeben ist. Zudem erlaubt § 58 Nr. 1 AO eine Mittelweitergabe, sodass unter Umständen durchaus Gründe bestehen können, einen höheren Kaufpreis zu zahlen. Das kann der Fall sein, wenn die erwerbende Gesellschaft mit dem erworbenen Vermögen sonst nicht zu realisierende Projekte verwirklichen kann.
Schließlich kommt es auch auf die beteiligten Personen an. Ist der Veräußerer bspw. selbst eine steuerbegünstigte Gesellschaft, wäre ein höherer Kaufpreis ggf. als Mittelweitergabe im Sinne des § 58 Nr. 1 AO einzuordnen. Dann kann zumindest die Zahlung des Kaufpreises nicht abschließend als Fehlverwendung qualifiziert werden.
Und so gibt es auch den Fall, dass der Erwerber selbst nicht steuerbegünstigt, bspw. eine Privatperson ist. Nun wird der Umstand, dass eine Privatperson für einen gGmbH-Anteil mehr zahlt als den Nominalwert plus Sacheinlage nicht die Regel sein. Allerdings ist das Halten eines gGmbH-Anteils manchmal auch „en vogue“ und daher will diese Person aus Gründen der äußeren Darstellung unbedingt einen (bestimmten) Anteil an einer steuerbegünstigten Körperschaft halten, für den sie dann auch bereit ist, mehr zu zahlen.
Sicherlich realisiert der Veräußerer dann einen Wert, der über dem liegt, was er eigentlich aus der gGmbH hätte herausholen können. Die Frage ist jedoch, ob dieser Umstand schädlich ist bzw. gegen die Grundsätze der Steuerbegünstigung spricht. Wird der Kaufpreis nicht aus den Mitteln der gGmbH bezahlt, sondern ausschließlich aus dem Privatvermögen des Erwerbers geleistet, ist die steuerbegünstigte Körperschaft nicht entreichert. Sie hat auch nichts aus ihrem Vermögen hergegeben, was eine Mittelfehlverwendung darstellen könnte oder sich als Drittbegünstigung erweist. Sie steht genauso da wie vor dem Anteilseignerwechsel. Der Umstand, dass der Veräußerer mehr erhält, steht nicht im Zusammenhang mit Gewinnen oder Tätigkeiten der steuerbegünstigten Körperschaft. Die Aussage des BFH, wonach gemeinnützigkeitsrechtliche Einschränkungen umgangen werden, wenn dem Gesellschafter mit seinem Ausscheiden über den Kaufpreis aus der steuerbegünstigten Körperschaft genau die Mittel zugewendet werden, die im Fall einer Ausschüttung an ihn wegen Verstoßes gegen § 55 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 AO zur Aberkennung der Gemeinnützigkeit der Körperschaft führen würden, greift eben nur, wenn auch die steuerbegünstigten Körperschaften tatsächlich involviert sind. Sofern sie jedoch nur Objekt sind und die Zahlungen zwischen nicht begünstigten Personen erfolgen, ist m. E. eine differenziertere Betrachtung notwendig.
Die Grundaussage des BFH lässt sich somit in den wohl überwiegenden Fällen vertreten, darf aber nicht als abschließend angesehen werden. Für die Praxis besteht jedoch eine Unsicherheit. In einschlägigen Fällen ist daher eine vorherige Abstimmung mit dem Finanzamt sinnvoll.