Der Gesetzentwurf der Bundesregierung für ein JStG 2020 (BT-Drs. 19/22850) sieht eine Verschärfung der Anforderungen an Steuerbefreiungs- und Pauschalbesteuerungsnormen des EStG vor, nach der die Steuervergünstigung davon abhängt, dass eine bestimmte Arbeitgeberleistung „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“ erbracht werden muss (sog. Zusätzlichkeitsvoraussetzung). Jetzt will der Bundesrat noch eins draufsetzen: Abweichend vom Regierungsplan sollen die Verschärfungen des § 8 Abs. 4 EStG (E) nicht nur rückwirkend für 2020 gelten, sondern „in allen offenen Fällen“.
Hintergrund
Mit Urteilen vom 1.8. 2019 – VI R 32/18, VI R 21/17 (nv) und VI R 40/17 (nv) hat der BFH seine Rechtsprechung zu der in verschiedenen Steuerbefreiungs- und Pauschalbesteuerungsnormen oder anderen steuerbegünstigenden Normen des Einkommensteuergesetzes enthaltenen Tatbestandsvoraussetzung, wonach die jeweilige Steuervergünstigung davon abhängt, dass eine bestimmte Arbeitgeberleistung „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“ erbracht werden muss (sog. Zusätzlichkeitsvoraussetzung), geändert.
Nunmehr verneint der BFH, dass bestimmte Steuervergünstigungen für Sachverhalte mit Gehaltsverzicht oder -umwandlung (je nach arbeitsvertraglicher Ausgestaltung) durch die Zusätzlichkeitsvoraussetzung ausgeschlossen werden. Voraussetzung sei nur, dass der verwendungsfreie Arbeitslohn zugunsten verwendungs- oder zweckgebundener Leistungen des Arbeitgebers arbeitsrechtlich wirksam herabgesetzt wird (Lohnformwechsel). Ansonsten liege eine begünstigungsschädliche Anrechnung oder Verrechnung vor (BFH-Urteil vom 1.8.2019, VI R 32/18, Rdnr. 30). Die neue BFH-Rechtsprechung betrifft z. B. die Vorschriften § 3 Nr. 15, 33, 34, 34a, 37 und 46 EStG und § 37b Abs. 2 EStG, § 40 Abs. 2 S. 1 Nr. 5 und 6 EStG, § 100 Abs. 3 Nr. 2 EStG. Die Finanzverwaltung wendet das zuvor genannte Urteil daher nicht an (Nichtanwendungserlass des BMF vom 5.2.2020, BStBl 2020 I S. 222).
Was plant die Bundesregierung?
Mit der neuen Regelung in § 8 Abs. 4 EStG (E) soll für das gesamte Einkommensteuergesetz klargestellt werden, dass nur echte Zusatzleistungen des Arbeitgebers steuerbegünstigt sind. Leistungen des Arbeitgebers oder auf seine Veranlassung eines Dritten (Sachbezüge oder Zuschüsse) für eine Beschäftigung werden nur dann „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“ erbracht, wenn die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet, der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt, die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht wird. Dies gilt im Hinblick auf den Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung unabhängig davon, ob der Arbeitslohn tarifgebunden ist. Unter den Voraussetzungen des neuen § 8 Abs. 4 EStG (E) ist von einer zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachten Leistung auch dann auszugehen, wenn der Arbeitnehmer arbeitsvertraglich oder auf Grund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage einen Anspruch auf diese hat. Die Neuregelung soll bereits rückwirkend ab VZ 2020 gelten (§ 52 Abs. 1 EStG).
Verschärfung durch den Bundesrat
Am 9.10.2020 hat sich der Bundesrat mit dem Entwurf des JStG 2020 befasst (BR-Drs. 503/20 (B) v. 9.10.2020). Obwohl sich bisherigen Verfahren die Wirtschaftsverbände mit gewichtigen Argumenten gegen die verschärfenden Änderungen des § 8 Abs. 4 EStG gewandt haben, weil diese eine Entlastung der Arbeitgeber bei Lohnzahlungsänderungen ebenso verhindert wie mehr Netto vom Brutto bei Arbeitnehmern. Erst recht wurde von den Wirtschaftsverbänden beanstandet, dass die Gesetzesverkündung im BGBl erst im Dezember 2020 zu erwarten ist, § 8 Abs. 4 EStG aber bereits am Tag der Verkündung und dann auch noch rückwirkend für das gesamte Jahr 2020 gelten soll.
Jetzt hat der Bundesrat noch eins draufgesetzt: Denn er schlägt vor, dass die Änderungen des § 8 Abs. 4 EStG in der von der Bundesregierung vorgeschlagenen Neufassung „in allen offen Fällen“ zur Anwendung kommen soll (BR-Drs. 503/20 (B) v. 9.10.2020, S. 26 f.). Einer rückwirkenden Anwendung stünden keine verfassungsrechtlichen Bedenken entgegen: Eine „echte Rückwirkung“ sei zulässig, wenn kein schutzwürdiges Vertrauen der Betroffenen vorliege (BVerfG v. 17.12.2013 – 1 BvL 5/08). Erst mit der im August 2019 geänderten BFH-Rechtsprechung habe ein „Steuerpflichtiger überhaupt annehmen (können), dass eine andere Rechtslage gegeben sein könnte“ (BR-Drs. 503/20 (B) v. 9.10.2020, S.28). Und: „Höchstrichterliche Rechtsprechung (erzeugt) keine dem Gesetzesrecht gleichkommende Rechtsbindung.“ Davon könne erst bei einer gefestigten und langjährigen Rechtsprechung ausgegangen werden. Auf gut Deutsch: Auf das, was das höchste deutsche Finanzgericht, der BFH, entscheidet, kann sich der Steuerbürger nur verlassen, wenn er seine Entscheidungen immer wieder „gebetsmühlenartig“ bekräftigt.
Bewertung und Folgen
Die Einschätzung des Bundesrates lässt in diesem Punkt eine bemerkenswerte Hybris erkennen. Sie verliert jeden Respekt vor der Sichtweise des BFH. Das trägt nicht gerade zum Rechtsfrieden bei. Denn der Steuerbürger muss darauf vertrauen dürfen, was der BFH als „letzte Instanz“ verbindlich entscheidet. Es ist nicht zumutbar, dass der Steuerbürger rückwirkend Eingriffe des Steuergesetzgebers tolerieren soll, nur weil aus dessen Sicht noch „keine gefestigte Rechtsprechung“ vorliegt.
Sollte sich der Bundesrat mit seiner Empfehlung der rückwirkenden Anwendung von § 8 Abs. 4 EStG „in allen offenen Fällen“ durchsetzen, hätte das weitreichende (finanzielle) Folgen für Arbeitgeber und Arbeitnehmer auch für frühere Jahre vor VZ 2020, soweit diese Besteuerungsfälle „noch offen“ sind. Das kann etwa nach Lohnsteueraußenprüfungen zu empfindlichen Steuernachzahlungen für VZ vor 2020 führen, wenn das „Zusätzlichkeitserfordernis“ nicht erfüllt ist.
Darüber sollten Bundestag und Bundesrat im weiteren Verfahren nochmal sorgfältig nachdenken, gerade in wilden Corona-Zeiten…
Quellen