Die Thesaurierungsbegünstigung gemäß § 34a EStG ist der Versuch des Gesetzgebers, den Dualismus der Unternehmensbesteuerung ein Stück weit anzugleichen. Als mit der Unternehmensteuerreform 2008 der Körperschaftsteuersatz erneut gesenkt wurde, sah man sich gezwungen auch für Personenunternehmen eine Tarifoptimierung vorzunehmen, um Einzelunternehmer sowie Mitunternehmer ähnlich gleich zu belasten wie Kapitalgesellschaften.

Im Wesentlichen funktioniert die Thesaurierungsbesteuerung so: Nicht entnommene Gewinne werden auf Antrag mit einem Steuersatz von 28,25 Prozent besteuert und als nachversteuerungspflichtiger Betrag gesondert festhalten. Wird der nicht entnommene (thesaurierte) Gewinn in späteren Jahren entnommen, erfolgt eine Nachversteuerung mit 25 Prozent.

In Fällen, in denen sich der Unternehmer für eine Nachfolge mittels Stiftung entschloss, ergab sich für den nachversteuerungspflichtigen Betrag ein angenehmer Nebeneffekt. Man war nämlich der Auffassung, dass der nachversteuerungspflichtige Betrag beim Übergang auf eine Stiftung untergeht. Zwar sah § 34a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 EStG a.F. eine Nachversteuerung bei Übertragung auf eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft vor. Allerdings sind Stiftungen keine Kapitalgesellschaften. Mit Rundverfügung vom 19.11.2013 der OFD Frankfurt/M. hat die Finanzverwaltung das „Problem“ erkannt und kurzerhand beschlossen, ungeachtet des klaren Gesetzeswortlaut eine Nachversteuerung in solchen Fällen trotzdem vorzunehmen.

Das FG Münster sowie jetzt auch der BFH haben dem jedoch eine Absage erteilt. Im Streitfall war der Kläger einziger Kommanditist einer GmbH & Co. KG sowie alleiniger Gesellschafter der zugehörigen Komplementär-GmbH. Er gründete eine Stiftung und übertrug auf diese seine Beteiligungen. Weil er in den Vorjahren die Thesaurierungsbegünstigung in Anspruch genommen hatte, nahm die Finanzverwaltung eine Nachversteuerung vor.

In seinem Urteil vom 17.01.2019 – III R 49/17 kommt der BFH jedoch zu einem klaren Ergebnis: Die unentgeltliche Übertragung eines Mitunternehmeranteils auf eine Stiftung löst keine Nachversteuerung von in der Vergangenheit nach § 34a EStG begünstigt besteuerten thesaurierten Gewinnen aus. Eine analoge Anwendung des § 34a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 EStG kommt nicht in Betracht.

In der unentgeltlichen Übertragung des Mitunternehmeranteils sah der BFH keine Betriebsveräußerung oder -aufgabe verwirklicht. Ebenso wenig ließ er sich dazu hinreißen, die Stiftung im Wege der erweiternden Auslegung als Kapitalgesellschaft anzusehen und auch eine teleologische Extension mittels Analogie kam nicht Betracht. Obwohl – oder gerade weil – der Gesetzgeber die Reichweite der Nachversteuerungstatbestände gründlich durchdacht hat, kommt der BFH zu diesem eindeutigen Ergebnis. Der Versuch der Finanzverwaltung, sich über den Wortlaut des Gesetzes hinwegzusetzen und „einfach mal zu machen“, ist zum Glück gescheitert.

Mittlerweile wurden die Nachversteuerungstatbestände des § 34a Abs. 6 EStG angepasst. Der neue § 34a Abs. 6 Satz 1 Nr. 3 EStG sieht nun eine Nachversteuerung in Fällen der unentgeltlichen Übertragung eines Betriebs oder Mitunternehmeranteils vor, wenn die Übertragung an eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse erfolgt. Anzuwenden ist dies erstmals für unentgeltliche Übertragungen nach dem 05.07.2017.

Ein paar Optionen könnten jedoch weiterhin bestehen: Einerseits ist die unentgeltliche Übertragung eines Mitunternehmerteilanteils gesetzlich nicht ausdrücklich geregelt. Lediglich in der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses findet sich dazu etwas. Darüber hinaus verbleibt bei der Übertragung eines Teils eines Betriebs, eines Teilbetriebs oder eines Teils eines Mitunternehmeranteils der nachversteuerungspflichtige Betrag in voller Höhe beim bisherigen (Mit-)Unternehmer. Auch hiermit könnte man eine Gestaltung angehen.

Weitere Informationen:

• Oberfinanzdirektion Frankfurt/M. v. 19.11.2013 – S 2290a A – 02 – St 213
• BFH v. 17.01.2019 – III R 49/17

Lesen Sie in der NWB Datenbank hierzu auch:

• Gehrmann, Mitunternehmerschaft, infocenter, NWB XAAAA-88442
• Gehrmann, Stiftung, infocenter, NWB MAAAC-12938
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