Nachdem der EuGH im Verfahren „Senatex“ (EuGH v. 15.09.2016, Az. C-518/14) vor gut vier Jahren entschieden hatte, dass Rechnungen rückwirkend korrigiert werden können, hat sich im September 2020 das BMF mit einem entsprechenden Schreiben dazu geäußert. Es erläutert darin detailliert und präzise die Anforderungen an eine rückwirkende Rechnungsberichtigung. U.a. weist das BMF in seinem Schreiben darauf hin, dass die Rechnungsberichtigung „kein rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO“ darstellt.

Auch im Rahmen des Jahressteuergesetzes 2020 greift der Gesetzgeber diesen Aspekt auf. So soll in einem neuen § 14 Abs. 4 S. 4 UStG-E klargestellt werden, dass „die Berichtigung einer Rechnung um fehlende oder unzutreffende Angaben“ kein rückwirkendes Ereignis i.S.d. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO und § 233a Abs. 2a AO darstellt.

Was bedeutet dieser Aspekt für die Steuerpflichtigen?

Hintergrund

Wenige Themen haben die Umsatzsteuer in den letzten Jahren so massiv beschäftigt wie das Thema Rechnungsberichtigung. Ausschlaggebend war vor allem die dazu ergangene Rechtsprechung des EuGH. Dieser hatte im Jahr 2016 mit zwei Urteilen zu einer deutschen (RS Senatex, C 518/14) und einer portugiesischen (RS Barlis 06, C 414/16) Vorlage Stellung zu der seit vielen Jahren kontrovers diskutierten Frage der Rückwirkung von Rechnungen auf den Vorsteuerabzug genommen. In zwei Folgeentscheidungen aus dem Jahr 2018 bestätigte der EuGH seine Ansicht. (RS Volkswagen, C-533/16; RS Biosafe, C-8/17). Die Urteile führten zu einem erneuten Erhitzen der Diskussionen darüber, was diese für die bis dato geltende BFH-Rechtsprechung bedeuten würde und was letztlich auch die Konsequenzen, v.a. in der AO, sein würden. Seitens des BFH wurde der EuGH durch die Nachfolgeentscheidung zu Senatex (Urteil vom 20. Oktober 2016, V R 26/15) bestätigt und es kam zu einer Änderung der BFH-Rechtsprechung.

Ungeklärt blieb allerdings nach wie vor die Frage, welche Folgen entstehen, wenn der Besteuerungszeitraum der Rechnungsberichtigung verfahrensrechtlich nicht mehr änderbar ist. Für die Steuerpflichtigen wird dieser Aspekt immer dann evident, wenn beispielsweise für den Zeitraum bereits die Festsetzungsverjährung eingetreten ist. Hier kann es dann zu einem endgültigen Verlust des Vorsteuerabzugs kommen.

Damit dies nicht eintritt, wurde in der Literatur zum Teil § 175 Abs. Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO herangezogen. Er besagt, dass „ein Steuerbescheid zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern [ist] soweit ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat (rückwirkendes Ereignis).“ Über diesen Weg wurde versucht, einer Rechnung, der für den Vorsteuerabzug Rückwirkung zukommt, auch eine Rückwirkung für die AO zuzusprechen.

Lange erwartetes BMF-Schreiben vom 18.09.2020

In seinem lange ersehnten Schreiben vom 18.09.2020 hat das BMF nunmehr endlich klare und präzise Aussagen zur Rechnungsberichtigung getroffen. Deutlich weist es u.a. darauf hin, dass

• eine Rechnung mit Umsatzsteuerausweis im Grundsatz materiell-rechtliche Voraussetzung des Vorsteuerabzugs ist;
• eine fehlerhafte Rechnung, welche die wesentlichen fünf Kernmerkmale (Angaben zum Leistenden, zum Leistungsempfänger, zur Leistungsbeschreibung, zum Entgelt, zum Steuerbetrag) beinhaltet, rückwirkend berichtigt werden kann;
• auch in fälschlicherweise von § 13b UStG ausgegangenen Fällen ein rückwirkender Steuerausweis möglich ist;
• die Stornierung und Neuerteilung einer Rechnung Rückwirkung entfalten kann;
• auch ohne Rechnungsberichtigung der Vorsteuerabzug aus einer fehlerhaften Rechnung möglich ist, soweit der Unternehmer objektive Nachweise anderweitig erbringen kann;

Die dabei stringente „überzeugende und sprachlich klare Gedankenführung“ des Schreibens wurde an anderer Stelle des Experten-Blogs (bereits deutlich gelobt (Prof. Hiller v. 02.10.2020: Chapeau zum BMF-Schreiben zur Rückwirkung der Rechnungsberichtigung!).

Absage von BMF und Gesetzgeber an die Anwendung von § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO

Eine Absage erteilt das BMF allerdings den in der Literatur angestellten Überlegungen dazu, dass es sich bei der Rechnungskorrektur um ein rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO handeln könnte. Das BMF begründet seine Entscheidung damit, dass die Änderung eines Steuerbescheids im Sinne der Vorschrift nur zulässig sei, „wenn das rückwirkende Ereignis nachträglich, d.h. nach Entstehen des Steueranspruchs eingetreten ist. Das Recht auf Vorsteuerabzug entsteht jedoch gleichzeitig mit dem Steueranspruch nach Artikel 167 MwStSystRL. Lediglich dessen Ausübung setzt nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG voraus (vgl. Artikel 178 MwStSystRL) dass der Leistungsempfänger eine Rechnung besitzt.“ Da der materielle Anspruch auf einen Vorsteuerabzug unabhängig vom Vorliegen einer Rechnung entsteht, habe die Erteilung einer berichtigten Rechnung keine Auswirkung auf die Entstehung des Steueranspruchs.

Auch der Gesetzgeber folgt dieser Auffassung und führt durch einen neuen § 14 Abs. 4 Satz 4 UStG-E mit dem Jahressteuergesetz 2020 eine Regelung ein, welche klarstellen wird, dass „die Berichtigung einer Rechnung um fehlende oder unzutreffende Angaben (…) kein rückwirkendes Ereignis i.S.d. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO und § 233a Abs. 2a AO“ darstellt. Er betont in seiner Begründung, dass die Regelung nur „der Herstellung von Rechtssicherheit für die Wirtschaft nach Ergehen der jüngeren Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs und des Bundesfinanzhofs zur Rechnungsberichtigung [habe und sie] lediglich deklaratorischen Charakter“ habe. Durch sie werde klargestellt, dass eine Rechnungsberichtigung keine zeitlich unbegrenzte Änderungsmöglichkeit eines Steuerbescheides zur Folge hat.

Es stellt sich daher die Frage, welche Folgen mit dieser Aussage für die Steuerpflichtigen verbunden sind.

Auf diese wird in Teil II dieses Blogbeitrags eingegangen werden.

Weitere Informationen:
BMF v. 18.09.2020 – III C 2 – S 7286-a/19/10001 :001